AFFIDAMENTO IN CONCESSIONE DI ENTRATE COMUNALI: REGIME IVA
Temporaneamente inefficaci le deliberazioni istitutive dell'addizionale IRPEF
Risoluzione del 05/02/2003 n
Risoluzione
del 05/02/2003 n. 25
Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Normativa e Contenzioso
Oggetto:
Istanza di interpello - Art. 11, legge 27-7-2000, n. 212. Comune di ....
IVA- Trattamento tributario applicabile a determinate tipologie di entrate
nonche' all'aggio riconosciuto al concessionario per il servizio di
riscossione, liquidazione ed accertamento
(Documento in fase di trattamento redazionale.
Testo:
Con istanza di interpello in oggetto, concernente l'esatta applicazione del
D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, e' stato posto il seguente
QUESITO
Il Comune di .... ha indetto una procedura per l'affidamento in concessione del
servizio di riscossione, liquidazione ed accertamento delle seguenti entrate
comunali:
- canone per l'installazione dei mezzi pubblicitari;
- diritto sulle pubbliche affissioni e relativo servizio;
- canone per l'occupazione di suolo ed aree pubbliche;
- tariffa di igiene ambientale giornaliera.
A fronte di detto servizio al concessionario verra' riconosciuto un aggio.
Il suddetto ente locale ha chiesto di conoscere il trattamento tributario, agli
effetti dell'imposta sul valore aggiunto, applicabile alle diverse tipologie di
entrate innanzi richiamate nonche' all'aggio corrisposto al concessionario per
il suddetto servizio.
SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
Non viene fornita alcuna soluzione.
PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
In via preliminare si ritiene utile precisare che, in base a quanto disposto,
tra l'altro, dall'articolo 3, comma 1, del decreto ministeriale 26 aprile 2001,
n. 209, l'istanza di interpello deve contenere a pena di inammissibilita'
"la sottoscrizione del contribuente o del suo legale rappresentante."
Nell'eventualita' in cui non si verifichi tale condizione, ovvero una delle
altre, previste dal citato articolo 3, comma 1, l'istanza di interpello deve
ritenersi inammissibile.
Nella fattispecie prospettata l'istanza di interpello non risulta sottoscritta
dal legale rappresentante, conseguentemente l'interpello deve ritenersi
inammissibile.
Cio' nondimeno, si reputa opportuno esaminare nel merito la questione
prospettata, rappresentando qui di seguito un parere che non e' produttivo
degli effetti tipici dell'interpello di cui all'articolo 11, commi 2 e 3, della
legge 27 luglio 2000, n. 212.
Al fine di addivenire ad una corretta soluzione circa il trattamento IVA da
riservare alle prestazioni rese dal comune in argomento, a fronte delle quali
vengono richieste le entrate innanzi richiamate necessita valutare
preliminarmente quando ricorrano congiuntamente il presupposto impositivo
soggettivo, di cui all'articolo 4 del suddetto DPR n. 633 del 1972 ed
oggettivo, ai sensi dell'articolo 3 del medesimo decreto, dando per scontato la
sussistenza nella fattispecie di cui trattasi del presupposto territoriale.
a) presupposto oggettivo
L'articolo 3, del citato DPR n. 633 del 1972 dispone, tra l'altro, che
"Costituiscono prestazioni di servizi le prestazioni verso corrispettivo
dipendenti da contratti d'opera, appalto, trasporto, mandato, ... e in genere
da obbligazioni di fare, di non fare e di permettere quale ne sia la
fonte.".
Relativamente al diritto sulle pubbliche affissioni di cui al decreto
legislativo 15 novembre 1993, n. 507, si osserva che con circolare ministeriale
n. 10 del 17 marzo 1994 si e' chiarito che il servizio delle pubbliche
affissioni rappresenta un servizio che riveste natura pubblicistica a fronte
del quale deve essere corrisposto il relativo "tributo"; pertanto,
tale diritto ha natura tributaria.
Conseguentemente, l'entrata relativa al servizio di pubbliche affissioni non
deve considerarsi rilevante agli effetti dell'IVA.
Le entrate tributarie non hanno invero natura di corrispettivo, poiche' non
sussiste tra il comune e l'utente un rapporto sinallagmatico; si deve,
viceversa, riconoscere ad esse innegabilili caratteristiche di generalita'
tipiche del tributo.
Conseguentemente, le suddette entrate non assumono rilevanza agli effetti
dell'IVA, per carenza del presupposto oggettivo di cui al citato articolo 3 del
citato DPR n. 633 del 1972.
Diversamente, come in passato chiarito dal Ministero delle finanze con le
circolari n. 256 del 1998 e n. 111 del 1999, le restanti entrate, costituite
dal canone per l'installazione dei mezzi pubblicitari (CIMP), canone per
l'occupazione di spazi ed aree pubbliche (COSAP) e tariffa di igiene ambientale
(TIA), non hanno natura tributaria.
Cio' premesso, per quanto attiene alle prestazioni che danno luogo ad entrate
per le quali e' stata esclusa la natura tributaria (CIMP,COSAP e TIA), al fine
di stabilire la loro rilevanza o meno ai fini dell'imposta sul valore aggiunto,
occorre esaminare se ricorra anche il presupposto impositivo soggettivo, di cui
all'articolo 4 del citato DPR n. 633 del 1972.
b) presupposto soggettivo
Per gli enti aventi natura non commerciale, tra i quali devono annoverarsi
anche i comuni, il citato articolo 4, quarto comma prevede, tra l'altro, che
"..., si considerano effettuate nell'esercizio di imprese soltanto le
cessioni di beni e le prestazioni di servizi fate nell'esercizio di attivita'
commerciali o agricole. ....".
Nell'ambito del requisito soggettivo, occorre tuttavia precisare che l'articolo
4, paragrafo 5, della sesta Direttiva CEE n. 77/388 del 17 maggio 1977,
dispone, tra l'altro, che "Gli Stati, le regioni, le province, i comuni e
gli altri organismi di diritto pubblico non sono considerati soggetti passivi
per le attivita' od operazioni che esercitano in quanto pubbliche autorita',
anche quando in relazione a tali attivita' od operazioni, percepiscono diritti,
canoni, contributi o retribuzioni...".
Relativamente al concetto di "pubblica autorita'" sussiste una
consolidata giurisprudenza comunitaria in base alla quale le attivita'
esercitate in quanto pubbliche autorita' sono quelle svolte dagli enti di
diritto pubblico nell'ambito del regime giuridico loro proprio, escluse le
attivita' da essi svolte in forza del regime giuridico cui sono sottoposti gli
operatori economici privati; piu' precisamente per verificare se l'ente pubblico
esercita una tale attivita' occorre esaminare l'insieme delle modalita' di
svolgimento dell'attivita' in causa previste dal diritto nazionale.
Al riguardo, considerate le disposizioni che disciplinano il canone per
l'installazione dei mezzi pubblicitari (CIMP) ed il canone per l'occupazione di
spazi ed aree pubbliche (COSAP), si rileva che le modalita' con le quali
vengono rilasciate le autorizzazioni necessarie per l'installazione dei mezzi
pubblicitari, nonche' le concessioni per l'occupazione delle aree pubbliche, a
fronte delle quali sono dovuti i rispettivi canoni, richiedono l'esercizio di
poteri pubblicistici - amministrativi tipici degli enti pubblici.
Quindi, essendovi, da parte del Comune di ..., un esercizio del proprio potere
autoritativo nel rilascio delle suddette autorizzazioni e concessioni a fronte
delle quali viene richiesto il corrispondente canone, si ritiene che non
sussista il presupposto soggettivo d'imposta ai sensi della citata disposizione
comunitaria. Non configurandosi, pertanto, l'esercizio di un'attivita'
commerciale da parte del medesimo ente locale, ai sensi del citato articolo 4
del DPR n. 633, il canone non risulta assoggettabile ad IVA.
Relativamente alla tariffa di igiene ambientale (TIA), si osserva che essa,
come si rileva dall'articolo 49 del d.lgs. n. 22 del 1997, si configura alla
stregua di un "corrispettivo", nel presupposto che l'espletamento del
servizio avvenga secondo regole di diritto comune.
Verificandosi pertanto i presupposti impositivi soggettivo ed oggettivo, la
medesima deve essere assoggettata all'IVA, con aliquota agevolata del 10 per
cento, come previsto dalla Tabella A, parte terza, n. 127-sexiesdecies),
allegata al suddetto DPR n. 633 del 1972, nel caso che trattasi della gestione
di rifiuti urbani e/o dei rifiuti speciali ad essi assimilati.
Infine, per quanto riguarda il quesito relativo al trattamento applicabile, ai
fini dell'IVA, all'aggio riconosciuto al concessionario a cui verra' affidato
il servizio di riscossione, liquidazione ed accertamento delle entrate innanzi
richiamate, si osserva quanto segue.
Si precisa, preliminarmente, che detto aggio costituisce un corrispettivo a
fronte di una specifica prestazione di servizi (obbligazione di fare), di cui
all'articolo 3 del DPR n. 633 del 1972, resa da un soggetto nell'ambito della
propria attivita' d'impresa ed e', quindi, rilevante agli effetti dell'IVA.
Cio' premesso, occorre stabilire se detta prestazione rientri o meno tra le
operazioni esenti dall'imposta elencate nell'articolo 10 del citato DPR n. 633.
In base a quanto disposto dall'art. 10, n. 5), del DPR n. 633 del 1972, sono
esenti dall'IVA "le operazioni relative alla riscossione dei
tributi".
Pertanto, in forza di detta disposizione, e' riconducibile nell'esenzione
dall'IVA l'aggio relativo al servizio di riscossione concernente il diritto
sulle pubbliche affissioni, in considerazione della qualificazione della
medesima entrata come tributo.
Tuttavia, nel caso in cui al concessionario venga corrisposto un aggio unico
per un servizio pattuito unitariamente che comprenda anche l'accertamento e la
liquidazione del tributo, si ritiene che l'intero aggio debba essere
assoggettato ad IVA nella misura ordinaria, atteso che la norma di esenzione e'
espressamente riferita alle sole "operazioni relative alla riscossione dei
tributi".
La norma richiamata, che prevede un'esenzione tributaria, non e' suscettibile,
infatti, di interpretazione analogica e non consente di assimilare il
trattamento relativo al servizio di riscossione a quelli concernenti
l'accertamento e la liquidazione.
Si precisa, infine, che l'aggio corrisposto al concessionario per il servizio
relativo alle restanti entrate (CIMP, COSAP e TIA), deve essere assoggettato ad
IVA, in quanto dette entrate non sono qualificabili come "tributi".
La riposta di cui alla presente risoluzione, sollecitata con istanza di
interpello presentata alla Direzione regionale, viene resa dalla scrivente ai
sensi dell'articolo 4, ultimo periodo, del D.M. 26 aprile 2001, n. 209
......