ICI: CASI DI SOSPENSIONE DELLE LITI TRBUTARIE



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Corte di Cassazione - Sezione tributaria civile – Corte di Cassazione - Sezione tributaria civile – Sentenza 26 ottobre-11 dicembre 2006 n. 26380 Presidente Prestipino - Relatore Botta   Svolgimento del processo La controversia concerne l'impugnazione dell'avviso di accertamento per l'Ici 1999, con il quale il Comune di Porto Tolle, relativamente alla centrale elettrica sita nel territorio comunale, chiedeva il pagamento di una maggiore imposta calcolata sulla base della rendita attribuita dall'Ufficio del Territorio di Rovigo (in difformità da quella proposta dalla società contribuente con la procedura Docfa), rendita già oggetto di impugnazione da parte dell'Ente elettrico. L'avviso di accertamento de quo - con il quale erano anche irrogate le sanzioni per insufficiente versamento dell'imposta - veniva notificato nelle more del giudizio relativo al ricorso avverso l'attribuzione della rendita, all'epoca rigettato in primo grado dalla Commissione Tributaria Provinciale di Rovigo: tale avviso era impugnato con separati ricorsi dall'Enel S.p.a., dall'Enel Produzione S.p.a., succeduta nella proprietà della centrale di Porto Tolle, e dall'ing. Cipriani, al quale erano state irrogate le stesse sanzioni perché ritenuto autore della violazione, contestando la legittimità dell'attribuzione di rendita e in subordine chiedendo la sospensione del giudizio in attesa della definizione di quello pendente relativamente all'impugnazione della rendita. La Commissione Tributaria adita, tuttavia, riuniti i ricorsi, li rigettava. Avverso tale sentenza proponevano separati appelli l'Enel s.p.a., L'Enel produzione s.p.a., e l'ing. Cipriani, riproponendo le contestazioni e le richieste avanzate in prime cure, mentre nelle more, nel giudizio relativo all'impugnazione della rendita, la Commissione Tributaria Regionale di Venezia annullava la sentenza di primo grado, dichiarando illegittima la rendita impugnata e annullando (dopo aver riunito a quello tra Enel ed UTE, il giudizio tra Enel e Comune) l'avviso di accertamento ICI per il 1998 del Comune di Porto Tolle, emesso, come quello oggetto del presente giudizio, sulla base di quella rendita. Riuniti gli appelli, la Commissione Tributaria Regionale del Veneto li rigettava con la sentenza in epigrafe, avverso la quale, con separati atti, l'Enel s.p.a, L'Enel Produzione s.p.a. e l'ing. Franco Cipriani propongono ricorso per cassazione, con quattro motivi, quanto ai ricorsi prodotti dall'Enel s.p.a. e dall'Enel produzione s.p.a., e con due motivi (di cui il secondo articolato in più parti, che replicano le censure proposte dagli altri ricorrenti), quanto al ricorso prodotto dall'ing. Cipriani. Resiste il Comune di Porto Tolle con separati atti di controricorso. Motivi della decisione Preliminarmente, trattandosi di separate impugnazioni avverso la medesima sentenza va disposta ai sensi dell'art. 335 c.p.c. la riunione dei ricorsi iscritti ai nn. R.G. 533/06, 534/06 e 537/06. Nell'esame dell'impugnazione, assume carattere preliminare la valutazione del secondo motivo - che nel ricorso proposto dall'ing. Cipriani risulta rubricato sub 2.2 - per il suo valore assorbente. Con tale censura, le parti ricorrenti denunciano violazione e falsa applicazione degli artt. 295 c.p.c. e 39, Dlgs n. 546 del 1992 per non aver il giudice di merito sospeso il giudizio relativo alla liquidazione dell'ICI per l'anno 1999 in attesa della definizione con efficacia di giudicato del giudizio pendente tra la parte obbligata al pagamento dell'imposta e l'Agenzia del Territorio in ordine alla contestazione della rendita catastale attribuita alla centrale elettrica de qua e costituente, a norma di legge, la base imponibile dell'imposta pretesa dall'ente locale. La valutazione della eventuale fondatezza della censura in esame, presuppone che venga preliminarmente risolta in senso positivo la questione relativa all'applicabilità nel processo tributario della disposizione prevista dall'art. 295 c.p.c. Sul punto può dirsi ormai formato un consolidato orientamento della giurisprudenza di questa Corte nel senso che «l'art. 39 D.Lgs. n. 546/1992 - secondo il quale il processo è sospeso soltanto quando è presentata querela di falso o deve essere decisa in via pregiudiziale una questione sullo stato o la capacità delle persone, salvo che si tratti della capacità di stare in giudizio -, regola unicamente i rapporti esterni, ovverosia i rapporti tra processo tributario e processi non tributari, mentre, in ordine ai rapporti tra processi tributari, trova applicazione, in virtù del disposto dell'art. 1 del citato D.Lgs. n. 546 del 1992 la disciplina dettata dall'art. 295 c.p.c.» (Cass. n. 17937/2004; nella stessa prospettiva cfr. Cass. nn. 14788/2001; 10059/2002; 24408/2005; 5366, 9999 e 13082 del 2006, quest'ultima pronunciata in fattispecie identica a quella oggetto del presente giudizio). La ritenuta applicabilità dell'art. 295 c.p.c. nel processo tributario consente di procedere all'esame del motivo di ricorso in discussione del quale deve essere affermata la fondatezza. L'art. 5 comma 2, Dlgs n. 504/1992, nel definire la base imponibile ai fini ICI, stabilisce, che «per i fabbricati iscritti in catasto, il valore è costituito da quello che risulta applicando all'ammontare delle rendite risultanti in catasto, vigenti al 1° gennaio dell'anno di imposizione, i moltiplicatori determinati con i criteri e le modalità previsti dal primo periodo dell'ultimo comma dell'art. 52», D.P.R. n. 131/1986. Ciò significa con tutta evidenza che il Comune, nel procedere alla liquidazione dell'imposta, è vincolato al valore della rendita catastale attribuito dalla competente Agenzia del Territorio: sicché, qualora la rendita attribuita ad un immobile sia impugnata dal contribuente la definizione di tale giudizio si presenta pregiudiziale all'eventuale giudizio concernente l'impugnazione di un avviso di liquidazione ai fini ICI emesso dal Comune sulla base della rendita contestata. Resta, tuttavia, da verificare se si tratti di una pregiudizialità che imponga la sospensione necessaria del giudizio relativo all'impugnazione dell'avviso di liquidazione ICI in attesa delle definizione con efficacia di giudicato del giudizio relativo alla contestazione della rendita: la prevalente dottrina e la consolidata giurisprudenza di questa Corte sono, infatti, orientate per una interpretazione restrittiva (e riduttiva della portata) della disposizione di cui all'art. 295 c.p.c. la cui operatività andrebbe limitata ad ipotesi ben circoscritte. Certamente non può trascurarsi la circostanza che questa Corte, pronunciandosi in una fattispecie concernente l'Invim decennale - nella quale il contribuente aveva impugnato la rendita catastale attribuitagli dall'Ute a seguito di richiesta ex art. 12 D.l. n. 70/1988 e successivamente l'avviso di liquidazione emesso dall'Ufficio del registro sulla base della predetta rendita - ha affermato: «se è vero che l'avviso di liquidazione può essere impugnato per vizi propri (dal momento che le questioni di merito e di valutazione devono essere fatte valere con l'impugnazione del provvedimento di attribuzione della rendita ritualmente notificato), è altrettanto vero che quando però un giudizio sull'attribuzione della rendita esiste già ed è ancora pendente, o si riuniscono i due giudizi (se ciò è possibile), oppure diventa doveroso attendere, prima di decidere sui problemi della liquidazione dell'imposta (che sono sempre consequenziali), che il giudizio relativo all'attribuzione della rendita, che è pregiudiziale, venga definito con un giudicato. Una terza soluzione non è praticabile proprio per non vanificare le esigenze sottese alla disciplina prevista dall'art. 295 c.p.c. che contiene principi generali sicuramente applicabili» (Cass. n. 10509/2002). Ed ancor più rilevante è che questa stessa posizione interpretativa sia stata più recentemente ribadita negli stessi termini riguardo ad una fattispecie nella quale il contribuente (l'Enel, come nel caso qui in discussione) aveva impugnato un avviso di liquidazione ICI notificato dal Comune (di Entracque) nelle more del giudizio concernente l'impugnazione della rendita attribuita dall'Agenzia del Territorio (cfr. Cass. n. 13082/2006). Siffatto orientamento è condiviso dal Collegio. In primo luogo nella descritta situazione, sussiste una delle condizioni che giustificano la sospensione necessaria del processo, anche in una prospettiva di riduzione delle ipotesi di applicabilità della disposizione di cui all'art. 295 c.p.c.: infatti, oggetto dei distinti processi - quello relativo alla contestazione della rendita catastale attribuita dall'Agenzia del Territorio e quello relativo all'impugnativa dell'avviso di liquidazione dell'ICI da parte del Comune - sono cause diverse, la definizione della seconda delle quali dipende dalla decisione della prima. La possibile diversità e dipendenza tra cause nel processo tributario è stata già posta in luce dalla giurisprudenza di questa Corte, la quale - rilevato che «il processo tributario è strutturato secondo le regole proprie del processo impugnatorio di provvedimenti autoritativi..., onde l'oggetto del giudizio è circoscritto agli elementi della sequenza procedimentale propria del provvedimento impugnato, con rigida preclusione di qualsiasi contestazione coinvolgente fasi precedenti» - ha affermato che «la legittimità di un atto a contenuto concreto ed autonomamente impugnabile non è suscettibile di delibazione in base a cognizione meramente incidentale, essendo consentita la disapplicazione (e, quindi, la cognizione meramente incidentale) solo di atti e provvedimenti a contenuto normativo o generale ed è ammissibile la sospensione tra processi tributari, ex art. 295 c.p.c.» (Cass. n. 9999/2006). La preclusione della cognizione incidenter tantum su un atto - che non abbia natura normativa e sia autonomamente impugnabile ai sensi dell'art. 19 Dlgs n. 546 del 1992 (come lo è fuor di dubbio l'atto di classamento ed attribuzione di rendita) - da parte del giudice innanzi al quale sia stato impugnato un atto rispetto al quale il primo debba qualificarsi come presupposto, costituisce una ragione forte perché, laddove non possa percorrersi la strada maestra del simultaneus processus attraverso la riunione dei giudizi (per il fatto che questi siano pendenti in gradi diversi), operi la la sospensione necessaria (del giudizio relativo all'atto derivato) ex art. 295 c.p.c.: ci si trova, infatti, in una di quelle situazioni nelle quali può dirsi che sia la legge a negare al giudice la possibilità di risolvere incidenter tantum la questione relativa alla legittimità dell'atto presupposto, oggetto di diverso giudizio. Se poi si considera quanto si è detto in ordine al nesso che lega la base imponibile sulla quale il Comune può liquidare l'ICI, alla rendita catastale che (solo) all'Agenzia del Territorio spetta determinare, è davvero difficile negare che tra la causa nella quale sia oggetto di contestazione la pretesa tributaria del Comune e la causa nella quale sia oggetto di contestazione la rendita catastale attribuita dall'Agenzia all'immobile sul quale grava l'imposta liquidata dall'ente locale sussista quel rapporto di dipendenza tra cause, che, anche nelle interpretazioni più restrittive dell'ambito di operatività dell'art. 295 c.p.c., si riscontra quando non possa decidersi una causa senza la previa decisione di altra controversia. Con una ulteriore precisazione. Nel caso di specie questo rapporto di dipendenza tra cause consiste nel fatto che il giudice della causa che oppone il contribuente al Comune in ordine alla liquidazione dell'imposta deve deciderla sul presupposto che sussista una data situazione (l'attribuzione di una definita rendita catastale) al cui mutamento è rivolto il processo che oppone lo stesso contribuente all'Agenzia del Territorio sulla determinazione della rendita: sicché l'esito del primo giudizio è destinato ad essere necessariamente influenzato dall'esito del secondo. In particolare la pronuncia emessa nel secondo dei predetti giudizi, modificando il presupposto su cui doveva decidersi il primo, determinerebbe l'ingiustizia di tale decisione ove eventualmente medio tempore adottata. Questo tipo di orientamento interpretativo, che nasce da uno sforzo di circoscrivere il più possibile l'area di applicazione delle disposizioni sulla sospensione necessaria del processo, fa ormai parte del patrimonio giurisprudenziale di questa Corte: di recente, infatti, pronunciando a Sezioni Unite, la Corte ha ritenuto di limitare l'operatività dell'art. 295 c.p.c. alle sole ipotesi di «pregiudizialità tecnico-giuridica», la quale sarebbe determinata da una relazione tra rapporti giuridici sostanziali distinti ed autonomi (come lo sono indubbiamente quelli tra contribuente e Agenzia del Territorio in ordine alla attribuzione della rendita catastale, da un lato, e tra contribuente e Comune in ordine alla liquidazione dell'ICI su quella rendita calcolata, dall'altro), uno dei quali (pregiudiziale: nel caso che ci occupa quello sulla rendita) integra la fattispecie dell'altro (dipendente: nel nostro caso, quello sulla liquidazione dell'imposta), in modo tale che la decisione sul primo rapporto si riflette necessariamente, condizionandola, sulla decisione del secondo» (ord. n. 14060/2004). Ed invero, se la costituzionalizzazione del principio della ragionevole durata del processo può giustificare il fatto che sia cresciuto il disfavore del legislatore per l'istituto della sospensione per pregiudizialità, è indubbio che l'effettività della tutela giurisdizionale non può risolversi esclusivamente nella celerità del giudizio, ma richieda l'operatività di strumenti processuali capaci di garantire la realizzazione di una omogenea disciplina sostanziale dei rapporti giuridici: e uno di questi strumenti è la sospensione necessaria prevista dall'art. 295 c.p.c. nelle ipotesi dapprima considerate, preordinata ad una armonizzazione dei giudicati intesa ad evitare l'emanazione di decisioni ingiuste e, quindi, la concretizzazione di situazioni non coerenti con il principio del giusto processo. Resta da considerare un'ulteriore limitazione all'operatività della sospensione ex art. 295 c.p.c., consistente nella ritenuta necessità che i due giudizi legati dal rapporto di pregiudizialità si svolgano tra le stesse parti. Sul punto, diversamente da quanto accade in dottrina, la giurisprudenza di questa Corte è rimasta costantemente orientata ad escludere la sospensione necessaria di processi tra parti diverse: a giustificazione di tale orientamento si sostiene che solo in ipotesi di identità di parti il giudicato formatosi rispetto al giudizio pregiudiziale potrebbe fare stato, e senza violazione del diritto di difesa garantito dall'art. 24 Cost., nel giudizio dipendente. Si tratta, tuttavia, di una prospettiva che non può essere condivisa nella sua assolutezza. Se condizione necessaria e sufficiente perché operi l'istituto della sospensione necessaria è l'esistenza di una «relazione tra rapporti giuridici sostanziali distinti ed autonomi, uno dei quali (pregiudiziale) integra la fattispecie dell'altro (dipendente), in modo tale che la decisione sul primo rapporto si riflette necessariamente, condizionandola, sulla decisione del secondo» (come ha affermato questa Corte con la surrichiamata ordinanza delle Sezioni Unite n. 14060/2004), non si può negare la sospensione qualora il giudizio dipendente si svolga tra soggetti (parzialmente) diversi da quelli tra i quali si svolge il giudizio pregiudiziale. Se, infatti, è vero che nell'ipotesi di identità di parti il giudicato formatosi in ordine alla pronuncia sul rapporto pregiudiziale fa stato ad ogni effetto ed opera, quindi, sempre in modo vincolante rispetto alla pronuncia sul rapporto dipendente, ciò non giustifica che quel giudicato sia (altrettanto) sempre inoperante quando i processi si svolgano tra parti (parzialmente) diverse: per restare al caso che qui si discute nel quale sussiste questa parziale differenza delle parti coinvolte nei diversi giudizi, si tratterà, piuttosto, di stabilire preventivamente, sulla base delle regole sui limiti soggettivi di efficacia del giudicato, se la sentenza che sarà pronunciata nel giudizio pregiudiziale tra il contribuente e l'Agenzia del Territorio farà stato, quando emessa, anche nei confronti del Comune e, quindi, nel giudizio relativo al rapporto dipendente che si svolge tra l'ente locale ed il medesimo contribuente. Se la risposta a tale quesito è positivo - come nel caso di specie è, per quanto dapprima osservato in ordine al vincolo esiste......