PER L'ICI CONTA IL PRG



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RESPONSABILITA' FISCALE DEL PROFESSIONAISTA INCARICATO



































































































CORTE DI CASSAZIONE, SEZ CORTE DI CASSAZIONE, SEZ. UNITE CIVILI - sentenza 30 novembre 2006 n. 25506 - Pres. Carbone, Est. Merone - Comune di Noventa di Piave c. Crico - (accoglie il primo motivo di ricorso). 1. FATTO, SVOLGIMENTO DEL PROCESSO E MOTIVI DEL RICORSO 1.1. Il comune di Noventa di Piave ricorre contro la sig.ra Carla Crico, nella qualità di erede della sig.ra Alessandra Lucatello, per ottenere la cassazione della sentenza specificata in epìgrafe. La parte intimata non ha svolto alcuna attività difensiva. 1.2. In fatto, la sig.ra Alessandra Lucatello, dante causa dell'odierna intimata, ha impugnato gli avvisi di accertamento ed irrogazione delle conseguenti sanzioni, con i quali l'ente impositore le ha contestato: a) per gli anni 1993/1994, l'infedele dichiarazione ICI, avendo dichiarato, indebitamente, che i terreni agricoli posseduti, erano condotti direttamente da lei, in qualità di coltivatrice diretta, per beneficiare della riduzione d'imposta prevista dall'art. 9 d.lgs. 504/1992; b) per gli anni 1995/1997, l'omessa dichiarazione della variazione di destinazione urbanistica di terreni, divenuti edificabili a seguito della adozione del nuovo PRG, a far data dal 22 maggio 1995. La Commissione tributaria adita in primo grado, ha riunito tutti i ricorsi, ha accolto parzialmente quelli riferiti agli anni di imposta 1993 e 1994 (con riferimento ai profili sanzionatori, pur respingendo la tesi della spettanza della riduzione dell' imposta) ed ha accolto in toto quelli riferiti agli anni 1995,1996, 1997, sul rilievo che il piano regolatore, pur adottato nel 1995, è stato approvato dalla regione soltanto in epoca successiva. Entrambe le parti hanno impugnato la decisione. Il Comune, con appello principale ha eccepito la erronea applicazione dell'art. 2, lett. b) , del d.lgs. 504/1992, che definisce le aree edificabili ai fini dell'ICI. La contribuente, con appello, incidentale ha riproposto la tesi del suo diritto alla riduzione dell'imposta, in quanto coltivatrice diretta dei propri fondi. La Commissione tributaria regionale, ha respinto l'appello principale del Comune, confermando la tesi che l'adozione del PRG, non ancora approvato, non può conferire il carattere della edificabilità ai suoli, prima dell'approvazione definitiva. Ha accolto, invece, l'appello incidentale della contribuente, annullando gli avvisi di accertamento all'origine del contenzioso. 1.3. A sostegno dell'odierno ricorso, il Comune di Noventa di Piave denuncia: a) violazione e falsa applicazione dell'art. 2, lett. b), d.lgs. 504/1992, in quanto l'adozione del PRG da parte del Comune è sufficiente a far considerare fabbricabile le aree per le quali sia prevista la utilizzabilità a scopo edificatorio. Anche prima del perfezionamento dello strumento urbanistico; b) violazione e falsa applicazione degli artt. 9, d.lgs. 504/1992, 11, legge 9/19 63, e 58, comma 2, d.lgs. 446/1997, in quanto la contribuente non ha provato di pos sedere i requisiti soggettivi per beneficiare della agevolazione richiesta. 1.4. La trattazione del ricorso è stata assegnata, ratione materiae, alla quinta sezione civile. Questa, con ordinanza 8 marzo 2005, ha rimesso gli atti al primo presidente, per l'eventuale assegnazione del ricorso alle sezioni unite, ai sensi dell'art. 374, comma 2, c.p.c, avendo rilevato, nella giurisprudenza della Corte, un contrasto interpretativo, riferito al primo motivo di ricorso, che riguarda i criteri in base ai quali un'area deve essere definita fabbricabile ai fini fiscali, in generale, e dell' imposta comunale sugli immobìli, in particolare. Infatti, secondo un primo indirizzo, definito «sostanzialistico» (in quanto, realisticamente, valorizza le immediate ricadute economiche di qualunque variazione che faccia sorgere o consolidi una aspettativa di diritto), è sufficiente che un'area sia utilizzabile a scopo edificatorio in base agli strumenti urbanistici, ancorché le relative procedure non siano state perfezionate (Cass. 4120/2002, 4341/2002, 17513/2002, 13817/2003, 16751/2 004, 19750/2004). Secondo altro e diverso orientamento, definito «formale-legalistico», la qualifica di area fabbricabile, anche ai fini fiscali, presuppone che le procedure per l'approvazione degli strumenti urbanistici, siano perfezionate (Cass. 10406/1994, 1532 0/2000, 132 96/2001, 2416/2002, 14024/2 0 02, 2316/2003, 5433/2 003, 2157 3/2004, 21644/2004). 1.5. Il Primo presidente ha rimesso la trattazione del ricorso a queste SS.UU. 2. DIRITTO E MOTIVI DELLA DECISIONE 2.1. Il ricorso appare fondato in relazione al primo motivo di ricorso. Va respinto, invece, in relazione al secondo motivo. 2.2. Le SS.UU. sono chiamate a fornire la corretta interpretazione dell' art. 2, comma 1, lett. b, del d.lgs. 504/1992, superando il contrasto in atto, nella parte in cui dispone che «per area fabbricabile si intende l'area utilizzabile a scopo edificatorio in base agli strumenti urbanistici generali o attuativi». Per affrontare correttamente il problema ermeneutico, bisogna partire da alcune premesse di sistema: l'imposta comunale sugli immobili è una imposta locale sul patrimonio immobiliare, a carattere proporzionale (ad aliquota unica), reale fin quanto prescinde dalle ulteriori condizioni economiche del contribuente) e periodica (riferita all'anno solare) . Infatti, il presupposto impositivo è costituito, per quanto interessa in questa sede, dal «possesso di fabbricati, di aree fabbricabili e di terreni agricoli, siti nel territorio dello Stato, a qualsiasi uso destinati» (art. 1, comma 2, d.lgs. 504/1992) . Dunque, l'ICI incide sia il possesso delle aree fabbricabili che quello dei terreni agricoli. La distinzione, però, è rilevante, ai fini fiscali, perché differenti sono i criteri utilizzati per determinare la base imponibile. Infatti, per le aree fabbricabili, la base imponibile è costituita dal «valore venale in comune commercio», calcolato al 1° gennaio dell'anno di imposizione, «avendo riguardo alla zona territoriale dì ubicazione, all'indice di edificabilità, alla destinazione d'uso consentita, agli oneri per eventuali lavori di adattamento del terreno necessari per la costruzione, ai prezzi medi rilevati sul mercato dalla vendita di aree aventi analoghe caratteristiche» (art. 5, comma 5, d.lgs. 504/1992). Per i terreni agricoli, invece, «il valore è costituito da quello che risulta applicando all'ammontare del reddito dominicale risultante in catasto, vigente al 1° gennaio dell'anno dì imposizione, un moltiplicatore pari a settantacinque» (art. 5, comma 7, d.lgs. 504/1992, oltre gli eventuali coefficienti dì rivalutazione, ex art. 3, comma 5, legge 662/1996). In definitiva, ai fini dell'ICI, la distinzione tra aree edificabili e terreni agricoli, non serve per distinguere un bene imponibile da uno non imponibile, serve soltanto per individuare il criterio in base al quale deve essere determinata la base imponibile ICI (criterio del valore venale, secondo i prezzi medi di mercato, ovvero valore catastale). Questa premessa serve anche a sdrammatizzare il problema, perché, se i criteri di calcolo vengono applicati correttamente, il contribuente subirà un prelievo che non sarà mai superiore a quello giustificato dal reale valore del bene posseduto. Con la possibilità, del tutto naturale, che si verifichino oscillazione di valore connesse all'andamento del mercato e/o allo stato di attuazione delle procedure che determinano il perfezionamento dello jus aedificandi. E' naturale che le imposte patrimoniali siano commisurate al valore del patrimonio cui si riferiscono. Possono verificarsi variazioni al rialzo, che comportano un maggior prelievo nel periodo di imposta, o variazioni al ribasso (ad esempio, a causa della mancata approvazione del PRG), che attenuano il prelievo, senza che questo comporti, ex se, il diritto al rimborso per gli anni pregressi (salvo che i comuni non ritengano, sul piano dell' equità, di riconoscere il diritto al rimborso, ex art. 59, comma 1, lett. f ), d.lgs. 446/1997), durante i quali, comunque, l'imposta è stata commisurata al valore venale di mercato. E non rileva, ai fini dell' ICI, che l'incremento di valore non sia stato monetizzato, attraverso un atto di trasferimento oneroso, che, eventualmente, ricorrendone i presupposti di legge, avrebbe potuto dare luogo ad una plusvalenza, soggetta ad imposta sul reddito. D'altra parte, anche un PRG approvato e vigente è soggetto a modifiche che possono portare a una diversa classificazione dei suoli con conseguenti sensibili oscillazioni di valore. Per ragioni di equità, come già accennato, il legislatore ha previsto espressamente che i comuni possano «prevedere il diritto al rimborso dell'imposta pagata per le aree successivamente divenute inedificabili, stabilendone termini, limiti temporali e condizioni, avuto anche riguardo alle modalità ed alla frequenza delle varianti apportate agli strumenti urbanistici» (art. 59, comma 1, lett. f), d.lgs. 446/1997). 2.3. I criteri per stabilire se un suolo debba qualificarsi come area fabbricabile o come terreno agricolo, sono indicati nelle lettere b) e e) dell'art. 2, comma 1, del d.lgs. 504/1992. In base alle citate disposizioni, «per terreno agricolo si intende il terreno adibito all'esercizio delle attività indicate nell'art. 2135 del codice civile» (coltivazione del fondo, selvicoltura, allevamento di animali ed attività connesse); per area fabbricabile, invece, per quanto di interesse nella fattispecie, «sì intende l'area utilizzabile a scopo edificatorio in base agli strumenti urbanistici generali o attuativi». Dal momento in cui un terreno agricolo è utilizzabile a scopo edificatorio in base ad uno strumento urbanistico generale, prevale quest'ultima qualificazione. A meno che non si tratti di «terreni posseduti e condotti dai soggetti indicati nel comma 1 dell'articolo 9, sui quali persiste l’utilizzazione agro-silvo-pastorale mediante l'esercizio di attività dirette alla coltivazione del fondo, alla silvicoltura, alla funghicoltura ed all'allevamento di animali»( art. 2. comma 1, lett. b), seconda alinea). Nel caso di specie, il problema della conduzione diretta del terreno agricolo non risulta che sia stata prospettato in relazione alle annualità 1995,1996 e 1997, per le quali, quindi il quesito della qualificazione del suolo in questione deve essere risolto esclusivamente sulla base della corretta interpretazione della prima parte della lett. b) dell'art. 2, comma 1, d.lgs. 504/1992. Nelle more del giudizio, sono intervenuti due provvedimenti legislativi, a carattere interpretativo, che incidono sulla trama normativa di riferimento. Il primo, riguarda specificamente l'ICI, e stabilisce che «Ai fini dell'applicazione del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, la disposizione prevista dall'articolo 2, comma 1, lettera b) , dello stesso decreto si interpreta nel senso che un'area è da considerare comunque fabbricabile se è utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico generale, indipendentemente dall'adozione di strumenti attuativi del medesimo». La norma impone di ritenere edificabili le aree utilizzabili a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico, anche se manchino gli strumenti attuativi. Non risolve il problema del valore da attribuire al PRG, adottato, ma non ancora approvato, che è quello che qui interessa e che, invece appare risolto dal secondo intervento. Infatti, l'art. 36, comma 2, del d.l. 4 luglio 2006, conv. con modif. in legge 4 agosto 2006, n. 248, chiarisce che «Ai fini dell'applicazione del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, del decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131, del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 e del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, un'area è da considerare fabbricabile se utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico generale adottato dal comune, indipendentemente dall'approvazione della regione e dall'adozione di strumenti attuativi del medesimo». La norma citata ha accolto la tesi sostanzialistica, propugnata dall'ente impositore, secondo la quale «non occorre che lo strumento urbanistico, adottato dal comune, abbia perfezionato il proprio iter di formazione mediante l'approvazione da parte della regione, atteso che l'adozione dello strumento urbanistico, con inserimento di un terreno con destinazione edificatoria, imprime al bene una qualità che è recepita dalla generalità dei consociati come qualcosa di già esistente e di difficile reversibilità e, quindi, è sufficiente a far venir meno, ai fini anzidetti, la presunzione del rapporto proporzionale tra reddito dominicale risultante in catasto e valore del terreno medesimo, posto a fondamento della valutazione automatica» (Cass. 17513/2002; conf., ex plurimis, 4381/2002, 4120/2202, 17762/2002, 13817/2003). In altri termini, dinanzi ad una vocazione edificatoria di un suolo, formalizzata in un atto della procedura prevista dalla legislazione urbanistica, il fisco ritiene che, a prescindere dallo stat......